Noções de Contabilidade Pública

Conceitos de Contabilidade Pública

A Contabilidade Pública é o ramo da Ciência Contábil que aplica na administração pública as técnicas de registro dos atos e fatos administrativos, apurando resultados e elaborando relatórios periódicos, levando em conta as normas de Direito Financeiro (Lei 4.320/64), os princípios gerais de finanças públicas e os princípios de contabilidade.

De acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – NBCASP, editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade – CFC por meio das Resoluções n. 1.128 a 1.137/ 2008 a:

“Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.”

Finalidade da Contabilidade Pública:

A Contabilidade Pública registra a previsão da receita e a fixação da despesa estabelecidas no orçamento público aprovado para o exercício, escritura a execução orçamentária, faz a comparação entre a previsão e a realização das receitas e despesas, revela as variações patrimoniais, demonstra o valor do patrimônio e controla:

– as operações de crédito;

– a dívida ativa;

– os créditos; e

– as obrigações.

Objeto da contabilidade pública

O objeto da Ciência Contábil, em seu sentido amplo, é patrimônio constituído por bens, direitos e obrigações vinculados a uma entidade (pessoa física ou jurídica). Dentro dessa ótica, podemos definir o objeto da contabilidade praticada por entidades privadas, como sendo o patrimônio privado, de propriedade de cada empresa.

De acordo com a Resolução CFC n. 1.129/2008, entende-se como patrimônio público:

“o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis,onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios,presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações.”

Bens Públicos

De acordo com o Código Civil, Lei n.10.406/02, art. 99, são bens públicos:

– os bens de uso comum do povo, tais como: rios, mares, estradas, ruas e praças;

– os de uso especial, tais como edifícios ou terrenos destinados a serviço ou estabelecimento da administração federal, estadual, territorial ou municipal, inclusive os de suas autarquias; e

– os dominicais, que constituem o patrimônio das pessoas jurídicas de direito público, como objeto

de direito pessoal, ou real, de cada uma dessas  entidades.

Então, apesar de a Resolução CFC n. 1.128/2008 contemplar como objeto da Contabilidade Pública apenas o patrimônio, deve-se também proceder ao registro, controle e evidenciação do orçamento público e dos atos administrativos.

Interligação dos planos

A Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve permitir a integração dos planos hierarquicamente interligados, comparando suas metas programadas com as realizadas, e evidenciando as diferenças relevantes por meio de notas explicativas”.

Os planos hierarquicamente interligados são o PPA, a LDO e a LOA, os quais contêm programas, ações e metas que devem ser objeto de controle contábil.

Noção de receita e despesa

A preocupação da Lei orçamentária reside no montante de recursos financeiros que poderão ingressar nos órgãos, sendo representado pelo título de “receita”, identificando (prevendo) cada uma de suas origens, bem como no montante de recursos que deverão ser despendidos pelos órgãos, representado pelo título de “despesas”, na realização de seus programas de trabalho (tarefas), identificando (fixando) o montante de cada uma dessas aplicações.

Para o orçamento, todo o ingresso de recursos financeiros autorizados é considerado (intitulado) RECEITA, e todo o desembolso, quer de imediato ou no futuro, de recursos financeiros autorizados é considerado (intitulado) DESPESA.

REGIMES CONTÁBEIS

O regime para reconhecimento das receitas e despesas orçamentárias, adotado no Brasil, para a Contabilidade Pública é o regime misto, isto é, adota-se ao mesmo tempo o regime de caixa e o de competência.

O regime misto é consagrado em nossa legislação que trata de Direito Financeiro pelo art. 35 da Lei n° 4.320/64, que dispõe:

“Art. 35 – Pertencem ao exercício financeiro:

I – as receitas nele arrecadadas; e

II – as despesas nele legalmente empenhadas.”

O regime de caixa consiste em reconhecer a receita no momento do recebimento de recursos financeiros e a despesa no momento do pagamento. O fluxo de caixa é o critério usado para definir o montante de receitas e de despesas.

Dessa forma, todos os valores recebidos são considerados receita e todos os desembolsos são considerados despesa.

O regime de competência orienta que o reconhecimento da receita e da despesa deve ser feito no momento em que ocorrer o fato gerador e independentemente do recebimento ou do pagamento, respectivamente. No caso da receita, em regra geral, coincide com o momento da transferência da propriedade de bens e direitos a terceiros ou da prestação de serviços, provocando um acréscimo no ativo ou uma redução no passivo, com consequente aumento do patrimônio líquido.

Reconhecimento da despesa

A despesa orçamentária não deve ser reconhecida no momento do empenho, mas sim na liquidação.

A única exceção se dá quando da apropriação, ao final do ano, dos compromissos decorrentes de empenhos a liquidar, que têm como contrapartida restos a pagar não processados.

Então, a despesa é registrada num determinado momento que é posterior à emissão do empenho e anterior à liquidação. Dessa forma, pode-se afirmar que a despesa não deve ser registrada no momento do empenho.

Receita Orçamentária

De acordo com os art. 3º e 57 da Lei n. 4.320/64, toda receita arrecadada deve ser classificada (e contabilizada) como receita orçamentária, exceto as entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiro. Esse é o denominado regime orçamentário de caixa, também estabelecido pelo art. 35 dessa mesma lei.

Despesa Orçamentária

Uma despesa é considerada orçamentária quando depende de autorização na lei de orçamento ou em créditos adicionais para sua execução, que envolve empenho, liquidação e pagamento. Esse é o denominado regime orçamentário de competência estabelecido pelo art. 35 da Lei n. 4.320/64.

Exercício financeiro

Na Administração Pública, o período em que ocorrem as atividades orçamentárias delimita o período em que se desenvolvem as demais atividades: financeiras, patrimoniais e contábeis.

No Brasil, esse período está definido no art. 34 da Lei n. 4.320/64, que estabelece:

“O exercício financeiro coincidirá com o ano civil”.

Sendo assim, o exercício financeiro começa em 1º de janeiro e encerra-se em 31 de dezembro de cada ano, fazendo com que haja compatibilidade com o princípio da anualidade orçamentária, de forma que possam ser elaborados demonstrativos simultâneos sobre a execução orçamentária, financeira e patrimonial em uma mesma data, que é o final de cada ano.

Superavit financeiro

Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas.

Excesso de arrecadação

Entende-se por excesso de arrecadação, para os fins deste artigo, o saldo positivo das diferenças acumuladas mês a mês, entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, a tendência do exercício.

CAMPO DE APLICAÇÃO

O campo de aplicação da Contabilidade Pública pode ser delimitado em função do que dispõe a Lei n. 4.320/64, por se tratar da norma responsável pela definição de procedimentos contábeis no Setor Público.

Conforme preâmbulo da Lei n. 4.320/64 que diz: “Estatui normas gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal”, a Contabilidade Pública é aplicada nos três níveis de Governo: Federal, Estadual, Distrital e Municipal.

A leitura dos artigos 107 da Lei n. 4.320/64, permite concluir que também faz parte do campo de aplicação da Contabilidade Pública as autarquias e as fundações:

“Art. 107. As entidades autárquicas ou paraestatais, inclusive de previdência social ou investidas de delegação para arrecadação de contribuições parafiscais da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal terão seus orçamentos aprovados por decreto do Poder Executivo, salvo se disposição legal expressa determinar que o sejam pelo Poder Legislativo.

Parágrafo único. Compreendem-se nesta disposição as empresas com autonomia financeira e administrativa cujo capital pertencer, integralmente, ao Poder Público.

Dessa forma, com base na Lei n. 4.320/64, a estrutura da Administração Pública atendida pela Contabilidade é:

a. Administração direta:

– Governo Federal (Ministérios, Secretarias da Presidência da República e órgãos dos demais

Poderes da União);

– Governos Estadual/Distrital/Municipal (Secretarias de Governo e órgãos dos demais Poderes).

b. Administração indireta:

– Autarquias e fundações vinculadas aos três níveis de governo, enquanto fazem uso de recursos

à conta do orçamento público (esferas fiscal e seguridade social).

- empresas públicas e as sociedades de economia mista que estão na condição de empresa estatal dependente.

DA CONTABILIDADE ORÇAMENTÁRIA E FINANCEIRA

A contabilidade deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos créditos, e as dotações disponíveis.

O registro contábil da receita e da despesa far-se-á de acordo com as especificações constantes da Lei de Orçamento e dos créditos adicionais.

Dívida Passiva

É a dívida pública, sendo divida em dívida flutuante  e dívida fundada.

A dívida flutuante são os compromissos extra-orçamentários de curto prazo e compreende:

I - os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida;

II - os serviços da dívida a pagar;

III - os depósitos;

IV - os débitos de tesouraria.

O registro dos restos a pagar far-se-á por exercício e por credor distinguindo-se as despesas processadas das não processadas.

A dívida fundada (consolidada) compreende os compromissos orçamentários de exigibilidade superior a doze meses, contraídos para atender a desequilíbrio orçamentário ou a financeiro de obras e serviços públicos.

DA CONTABILIDADE PATRIMONIAL E INDUSTRIAL

Haverá registros analíticos de todos os bens de caráter permanente, com indicação dos elementos necessários para a perfeita caracterização de cada um deles e dos agentes responsáveis pela sua guarda e administração.

A contabilidade manterá registros sintéticos dos bens móveis e imóveis.

O levantamento geral dos bens móveis e imóveis terá por base o inventário analítico de cada unidade administrativa e os elementos da escrituração sintética na contabilidade.

DOS BALANÇOS

Os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço Orçamentário, no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na Demonstração das Variações Patrimoniais.

O Balanço Orçamentário demonstrará as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas.

O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias, bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, conjugados com os saldos em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se transferem para o exercício seguinte.

Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita extraorçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária.

Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício.

O Balanço Patrimonial demonstrará:

I - O Ativo Financeiro;

II - O Ativo Permanente;

III - O Passivo Financeiro;

IV - O Passivo Permanente;

V - O Saldo Patrimonial;

VI - As Contas de Compensação.

O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e  valores realizáveis independentemente de autorização orçamentária e os valores numerários.

Ex: disponibilidades: caixa, bancos, aplicações financeiras

            realizável: créditos financeiros a realizar.

 O Ativo Permanente (ativo não-financeiro) compreenderá os bens (móveis, imóveis e semoventes), créditos não-financeiros (dívida ativa, empréstimos concedidos) e valores (almoxarifado, ações, títulos), cuja mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa.

O Passivo Financeiro compreenderá “as dívidas flutuantes” (restos a pagar, serviços da dívida a pagar, depósitos (consignações, retenções, cauções), débitos de tesouraria (Antecipação de receita orçamentária).

O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. (dívida interna, dívida externa, dívidas judiciais (operações de crédito, dívida judicial (precatório), dívida mobiliária).

Nas contas de compensação serão registrados os bens, valores, obrigações e situações não compreendidas no ativo financeiro/permanente, passivo financeiro/permanente e que, mediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimônio.

Saldo Patrimonial

Saldo patrimonial: Ativo - Passivo, que pode ser:

Ativo real líquido: A>P

Passivo a descoberto ou Passivo Real Líquido: A<P

Nulo: A=P

Variações Patrimoniais

Ocorrências que proporcionam aumento ou diminuição patrimonial.

Podem ser:

A) RESULTANTE DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA

- Variações Patrimoniais Ativas: geram aumento patrimonial

Exemplos:

receita orçamentária: recebimento de valor.

mutações da despesa: aquisição de bens (material de consumo para estoque e material permanente) e/ou valores, amortização da dívida fundada e concessão de empréstimos).

- Variações Patrimoniais Passivas: geram redução patrimonial.

Exemplos:

despesa orçamentária: reconhecimento de dívida.

mutações da receita: alienação de bens e/ou valores, recebimento de créditos e realização de operações de créditos.

b) INDEPENDENTES DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA

- Variações Patrimoniais Ativas: geram aumento patrimonial.

Exemplos:

Superveniências Ativas: nascimento de semoventes, incorporação/reavaliação de bens, atualização monetária de crédito.

Insubsistências Passivas: cancelamento de dívidas em geral.

- Variações Patrimoniais Passivas: geram diminuição patrimonial.

Exemplos:

Insubsistências Ativas: morte de semoventes, desincorporações/baixa de bens, cancelamento de créditos.

Superveniências Passivas: atualização monetária de dívida

RESULTADO PATRIMONIAL DO EXERCÍCIO

Chamado também de resultado econômico.

Superavitário: VPA > VPP

Deficitário: VPA < VPP

Nulo: VPA = VPP

Avaliações patrimoniais

A avaliação dos elementos patrimoniais obedecerá às normas seguintes:

I) Os débitos e créditos, bem como os títulos de renda, pelo seu valor nominal, feita a conversão, quando em moeda estrangeira, à taxa de câmbio vigente na data do balanço;

II) Os bens móveis e imóveis, pelo valor de aquisição ou pelo custo de produção ou de construção;

III) Os bens de almoxarifado, pelo preço médio ponderado das compras.

 Os valores em espécie, assim como os débitos e créditos, quando em moeda estrangeira, deverão figurar ao lado das correspondentes importâncias em moeda nacional.

As variações resultantes da conversão dos débitos, créditos e valores em espécie serão levadas à conta patrimonial.

 Poderão ser feitas reavaliações dos bens móveis e imóveis.

Exercícios

1 - A contabilidade aplicada às entidades públicas diferencia-se dos demais ramos da contabilidade, entre outros, pelo seguinte aspecto:

a. a contabilidade pública não evidencia os resultados do ente público em razão da finalidade do Estado.

b. os dispêndios orçamentários são registrados como despesa na contabilidade, mesmo que se refiram a gastos que não afetam a situação patrimonial líquida.

c. as entidades públicas não se preocupam em evidenciar o seu patrimônio e realizam, somente, os registros decorrentes da execução orçamentária.

d. nas entidades públicas, as contas de resultado só registram os fatos decorrentes da execução orçamentária.

2 - Assinale a opção falsa em relação às variações patrimoniais passivas.

a. A despesa orçamentária integra as variações passivas.

b. A contrapartida de uma baixa do ativo que se tornou inservível é uma conta de variações passivas.

c. Mutações integram as variações passivas e se referem aos lançamentos permutativos.

d. Integram as variações passivas a conta de contrapartida do passivo em razão do registro de depósito de terceiros.

3 - Com relação às normas estabelecidas na Lei n. 4.320/64, no tocante à Contabilidade Pública, julgue as afirmativas

a seguir. (assinale a alternativa falsa)

a. Para fins orçamentários e determinação dos devedores, far-se-á o registro contábil das receitas patrimoniais, fiscalizando-se sua efetivação.

b. A contabilidade manterá registros sintéticos dos bens móveis e imóveis, mas o levantamento geral dos bens móveis e imóveis terá por base o inventário analítico de cada unidade administrativa.

c. O registro contábil da receita e da despesa far-se-á de acordo com as especificações constantes no plano de contas único, organizado pelo órgão central de contabilidade da União que promoverá a padronização dos registros contábeis para os órgãos da administração federal centralizada.

d. A contabilidade deverá evidenciar em seus registros o montante dos créditos orçamentários vigentes.

4 - A Contabilidade Pública é o ramo da Ciência Contábil que:

a) é aplicado a toda a estrutura da administração pública.

b) administra toda estrutura da administração pública.

c) é aplicado apenas à administração indireta.

d) à aplicada apenas à administração direta

e) aplica, na administração pública, as técnicas de registro dos atos e fatos de natureza econômica, apurando resultados e elaborando relatórios periódicos.

5 - Os princípios de contabilidade aplicados às entidades privadas são em muitos pontos comuns aos princípios aplicados à contabilidade pública. No entanto, existem diferenças na aplicação dos citados princípios. No reconhecimento contábil das receitas e despesas, a contabilidade pública adota o regime:

a) de competência

b) misto

c) de caixa

d) de eficiência

e) de equilíbrio orçamentário

6 - A contabilidade pública é atípica à Administração:

a) das empresas estatais

b) fundos especiais

c) das autarquias estaduais

d) do governo estadual

e) das secretarias estaduais.

7 - A Lei 4320/64 aos tratar da avaliação dos elementos patrimoniais estabelece que:

a) os títulos de renda em moeda estrangeira deve ser convertidos à taxa de câmbio da data do balanço.

b) a reavaliação é obrigatória para imóveis.

c) os bens de almoxarifado devem ser custeados pelo critério PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai)

d) os débitos e créditos em moeda estrangeira devem ser convertidos à taxa média cambial vigente no exercício

e) os bens móveis podem ser avaliados pelo custo de aquisição ou pelo de mercado, se este for menor.

8 - A competência da despesa orçamentária em relação aos exercício financeiro é estabelecida pela:

a) fixação

b) licitação

c) ocorrência de empenho

d) liquidação

e) ocorrência de consumo do recurso correspondente, segundo a receita auferida.

9 - O objeto da Contabilidade Pública pode ser:

a) o patrimônio público

b) somente o ativo financeiro e passivo financeiro

c) somente o ativo permanente e o passivo permanente

d) todos e qualquer ato contabilizado.

10 - Assinale a opção que indica uma operação em que se observa a ocorrência de variações ativas quanto passivas.

a. Celebração de contrato para a prestação de serviços de natureza continuada.

b. Celebração de convênios com entidade sem fins lucrativos para a capacitação profissional de pessoas de comunidades

carentes.

c. Liquidação da despesa relativa ao pagamento de pessoal terceirizado da instituição.

d. Liquidação de despesa com a aquisição de material permanente para uso da própria unidade ou para estoque.

11 - Os créditos a receber, oriundos de receita tributária ou nao tributária, exigíveis por transcurso de prazo para pagamento, após a apuração de sua liquidez e certeza, são registrados como:

a) divida flutuante

b) dívida fundada

c) dívida consolidada

d) dívida ativa

e) só se registra quando do pagamento

12 - Quanto às variações patrimoniais, aponte a alternativa verdadeira.

a. A contabilidade pública revela as variações patrimoniais e mostra o valor do patrimônio público, indicando os resultados

orçamentário, financeiro, patrimonial e de compensação.

b. As mutações ativas são oriundas de fatos permutativos decorrentes da execução do orçamento da despesa, tais como a amortização de empréstimos e financiamentos.

c. A aquisição de bens permanentes e a amortização da dívida externa são exemplos de mutações passivas.

d. As superveniências ativas constituem fatos modificativos aumentativos da situação líquida patrimonial, como por

exemplo a inscrição da dívida ativa e a valorização de bens imóveis.

13 - As mutações passivas orçamentárias são decorrentes de:

a) execução orçamentária da receita

b) execução orçamentária da despesa

c) execução extra-orçamentária da receita

d) superveniência ativas

e) insubsistência passivas

14 - O exercício financeiro na área pública é:

a) um período de um ano

b) um período de seis meses

c) um período de 12 meses, contados de algum mês inicial

d) um período de seis meses contados de algum mês inicial

e) de primeiro de janeiro a 31 de dezembro.

15 - O resultado patrimonial é calculado pela diferença entre:

a) ativo real e passivo real

b) receitas e despesas orçamentárias

c) variações ativas e passivas

d) receitas e despesas extra-orçamentárias

e) ativo e passivo financeiro.

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